Avskrivningar i bokslutet enligt K2 och K3

Avskrivningar i bokslutet – vad K2 och K3 vill lösa

Alla aktiebolag ska upprätta en årsredovisning enligt årsredovisningslagen och tillämpa en normering från Bokföringsnämnden – K2 eller K3. Enligt FAR är K2 ett förenklat regelverk för de flesta mindre aktiebolag. FAR beskriver det som mer ”mallat” än K3, vilket gör årsredovisningen enklare att upprätta men ger färre valmöjligheter.

Enligt FAR är K3 huvudregelverket och ska som huvudregel användas av större aktiebolag. Även vissa mindre aktiebolag måste tillämpa K3. FAR beskriver att K3 har mer omfattande regler och större utrymme för individuella bedömningar, men är mer komplext.

I bokslutet märks skillnaderna framför allt på fyra punkter: hur nyttjandeperioden bestäms, när avskrivningen börjar, om komponentavskrivning används och hur immateriella tillgångar hanteras. Vilket regelverk företaget tillämpar styr därför både årets avskrivningsbelopp och vad som ska dokumenteras.

Nyttjandeperiod och avskrivningsbara belopp i K2 respektive K3

Årsredovisningslagen definierar inte nyttjandeperiod. Den anger att anläggningstillgångar med begränsad nyttjandeperiod ska skrivas av systematiskt över denna period. Företaget behöver därför själv fastställa nyttjandeperioden och ett eventuellt restvärde för att beräkna årets avskrivning.

Enligt BAS är nyttjandeperioden i K2 den tid företaget avser att nyttja tillgången. Samma formulering används för både materiella och immateriella tillgångar. K2 har dessutom schablonregler för vad nyttjandeperioden får sättas till.

Enligt BAS är nyttjandeperioden i K3 för materiella anläggningstillgångar den period under vilken tillgången förväntas vara tillgänglig att användas av ett företag. K3 ger också möjlighet att bestämma nyttjandeperioden till antal tillverkade enheter som förväntas bli producerade med tillgången.

Trots olika formuleringar skriver BAS att de inte kan förstå att nyttjandeperioden ska tolkas olika mellan regelverken. Enligt BAS torde det vara företagets bedömning av under vilken period tillgången nyttjas som är nyttjandeperioden, oavsett om företaget tillämpar K2 eller K3. För immateriella tillgångar i K3 finns dock en särskild begränsning som saknar motsvarighet i K2.

När avskrivningen börjar – en skillnad som påverkar första årets bokslut

Enligt BAS ska avskrivning enligt K2 påbörjas det år tillgången tas i bruk. Enligt K3 ska avskrivning på en materiell tillgång påbörjas när tillgången kan tas i bruk.

Formuleringarna skiljer sig: K2 utgår från när tillgången faktiskt tas i bruk, medan K3 utgår från när den är möjlig att ta i bruk. Om en tillgång är färdig att använda innan den faktiskt tas i drift kan K3 därför ge tidigare avskrivningsstart än K2.

I bokslutet påverkar skillnaden årets avskrivning direkt. En tidigare start enligt K3 ger avskrivning redan innevarande räkenskapsår, medan K2 skjuter starten till det år tillgången tas i bruk. Kontrollera därför vid bokslutet vilken tidpunkt som gäller för ert regelverk och när tillgången togs respektive kunde tas i bruk.

K2: förenklade avskrivningar och schablonmässiga val

Enligt FAR är K2 mer ”mallat” och ger färre valmöjligheter än K3. En förenkling är att företaget får använda avskrivningstiden fem år på alla typer av inventarier. Det gör avskrivningsberäkningen enhetlig och minskar behovet av individuella bedömningar.

Enligt BAS är komponentavskrivning förbjuden i K2. Hela tillgången ska ses som en avskrivningsenhet. För en byggnad kan det enligt Aspia innebära att en avskrivningstid sätts på hela byggnaden, till exempel 100 år, eftersom byggnaden anses utgöra en avskrivningsenhet.

Enligt FAR får egenutvecklade immateriella tillgångar inte redovisas som tillgång enligt K2. Utgifterna kostnadsförs i stället, vilket innebär att de inte ingår i avskrivningsunderlaget och att ingen planenlig avskrivning görs på dem.

K3: komponentavskrivning och individuella bedömningar

Enligt BAS kräver K3 komponentavskrivning under vissa förutsättningar, och det är aldrig förbjudet att komponentavskriva. Det skiljer sig från K2, där komponentavskrivning är förbjuden.

För en byggnad kan K2 skriva av hela byggnaden som en enhet, medan K3 kan kräva att byggnaden delas upp i komponenter med olika nyttjandeperioder. Komponenter kan vara delar med olika livslängd, till exempel stomme, fasad eller installationer, och varje komponent får sin egen avskrivningstid.

I bokslutet påverkar komponentindelningen årets avskrivningsbelopp. Olika nyttjandeperioder för komponenterna ger andra årliga avskrivningar än en enda avskrivningstid för hela byggnaden. K3:s individuella bedömningar gör att avskrivningsplanen behöver dokumenteras och följas upp.

Immateriella tillgångar – särskilt känsliga i K3

Enligt BAS punkt 18.18 i K3 får nyttjandeperioden för en immateriell anläggningstillgång som uppkommit till följd av avtalsenliga eller andra juridiska rättigheter inte överstiga den period som omfattas av avtalet eller de juridiska rättigheterna. Kan perioden förlängas ska nyttjandeperioden innefatta förlängningsperioden endast om det finns belägg för att företaget kan förlänga avtalet utan betydande utgifter.

I K2 finns ingen särskild skrivning för immateriella tillgångar. Där gäller den allmänna formuleringen att nyttjandeperioden är den tid företaget avser att nyttja tillgången. BAS påpekar att det är svårt att hävda att man ska nyttja en tillgång som följer av avtalsenliga eller juridiska rättigheter under en annan period än vad som framgår av överenskommelsen.

Enligt FAR får egenutvecklade immateriella tillgångar inte aktiveras enligt K2. I K3 finns möjlighet att, när kriterierna är uppfyllda, redovisa utgifter för egenutvecklade immateriella tillgångar som tillgång. För K3-företag kan sådana utgifter ingå i avskrivningsunderlaget, medan de i K2 kostnadsförs direkt.

Vid bokslutet behöver K3-företag dokumentera avtalstid, juridiska rättigheter och belägg för eventuella förlängningsperioder för att kunna fastställa nyttjandeperioden. För K2-företag är frågan i stället om utgiften alls får aktiveras.

Steg-för-steg: Hur man bestämmer nyttjandeperiod i K3 för immateriella tillgångar

Vem får eller måste tillämpa K2 respektive K3 från 2026?

Enligt Bokföringsnämnden får vissa företag, oavsett storlek, inte längre tillämpa K2 för räkenskapsår som inleds efter den 31 december 2025. De ska i stället tillämpa K3. Det gäller bostadsrättsföreningar och bostadsföreningar, företag som har eller under räkenskapsåret har haft en eller flera filialer i utlandet, företag som har eller under räkenskapsåret har haft kryptotillgångar (med undantag för företag som endast någon enstaka gång har använt eller tagit emot kryptotillgångar som betalningsmedel, och för indirekta innehav som kryptocertifikat), företag som under räkenskapsåret har förvärvat varor eller tjänster mot aktierelaterade ersättningar, samt företag med emitterade skuldebrev som kan regleras med egetkapitalinstrument eller liknande sammansatta finansiella instrument.

Det finns också ytterligare begränsningar för företag över en viss storleksgräns. De gäller inte de minsta företagen, som omfattas av lättnadsregeln. Enligt Bokföringsnämnden omfattar lättnadsregeln företag som uppfyller högst ett av följande villkor: medelantalet anställda har under vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 3, balansomslutningen har under vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 1,5 miljoner kronor, eller nettoomsättningen har under vart och ett av de två senaste räkenskapsåren uppgått till mer än 3 miljoner kronor.

Företag som inte omfattas av lättnadsregeln och som har byggnader som genererar minst 75 procent av nettoomsättningen (till exempel uthyrning av bostäder eller lokaler eller rumsuthyrning i hotellverksamhet) får inte längre tillämpa K2. Detsamma gäller företag med en väsentlig uppskjuten skatteskuld. Undantag finns för företag som redan tillämpar K2 och som normalt inte omfattas av dessa två begränsningar; de får fortsätta med K2. Med normalt avses mer än något eller några enstaka år.

Ett byte från K2 till K3 får direkta avskrivningskonsekvenser. I K3 blir komponentavskrivning aktuellt när förutsättningarna är uppfyllda, nyttjandeperioden för immateriella tillgångar som bygger på avtal eller juridiska rättigheter måste begränsas till avtals- och rättighetstiden, och egenutvecklade immateriella utgifter kan aktiveras och skrivas av i stället för att kostnadsföras.

Praktiska konsekvenser för bokslutet och vanliga fallgropar

Inför avskrivning och årsredovisning: kontrollera följande punkter i tur och ordning.

Vilket regelverk gäller? Kontrollera om företaget från räkenskapsår som inleds efter 31 december 2025 tillhör någon av de kategorier som enligt Bokföringsnämnden inte längre får tillämpa K2 och därför måste gå över till K3.

Nyttjandeperiod: Enligt BAS är nyttjandeperioden i K2 den tid företaget avser att nyttja tillgången. I K3 är nyttjandeperioden för materiella tillgångar den period tillgången förväntas vara tillgänglig att användas. För immateriella tillgångar i K3 gäller dessutom att nyttjandeperioden inte får överstiga avtals- eller rättighetstiden, och att förlängningsperioder bara får inkluderas om det finns belägg för att avtalet kan förlängas utan betydande utgifter.

Starttidpunkt: Enligt BAS ska K2 påbörja avskrivning det år tillgången tas i bruk, medan K3 ska påbörja avskrivning på en materiell tillgång när tillgången kan tas i bruk.

Komponenter: Enligt BAS är komponentavskrivning förbjuden i K2 men krävs i K3 under vissa förutsättningar och är aldrig förbjuden där. En byggnad som i K2 kan skrivas av som en enhet kan i K3 behöva delas upp i komponenter med olika nyttjandeperioder.

Immateriella tillgångar: Enligt FAR får egenutvecklade immateriella tillgångar inte aktiveras i K2. I K3 får de redovisas som tillgång när kriterierna är uppfyllda, vilket påverkar avskrivningsunderlaget.

Vanliga fallgropar: att använda samma avskrivningsstart i K2 och K3 trots att K2 utgår från ”tas i bruk” och K3 från ”kan tas i bruk”; att inte dokumentera belägg för förlängningsperioder för immateriella tillgångar i K3; att försöka komponentavskriva enligt K2; samt att missa att verksamheten kan omfattas av de nya K2-begränsningarna från 2026.

Dokumentera avskrivningsplan, nyttjandeperioder, restvärden och eventuella komponenter i bokslutsdokumentationen så att bedömningarna går att följa upp och motivera i årsredovisningen.

Skillnader i avskrivningar mellan K2 och K3 – sammanfattning